¿Qué es y cuándo se produce el sujeto pasivo en el IVA?

Todas las personas, física o jurídicas, que están obligadas a cumplir con las obligaciones fiscales relacionadas con una operación comercial, son sujetos pasivos del IVA. Es decir, tendrán obligación de tributar este impuesto y cumplir con esta responsabilidad fiscal.

En este artículo hablaremos sobre la figura del sujeto pasivo IVA, centrándonos en las entregas de bienes y prestaciones de servicios y dejando para otro momento el tratamiento del sujeto pasivo en las importaciones y en las operaciones intracomunitarias.

¿Qué es el sujeto pasivo en el IVA?

Con carácter general, se consideran sujetos pasivos del IVA las personas, físicas o jurídicas, que tengan la condición de empresarios o profesionales y realicen entregas de bienes y prestaciones de servicios sujetas a dicho impuesto.

Así, y de acuerdo con lo establecido en el artículo 5 de la Ley del IVA (LIVA), se considerarán como empresarios o profesionales susceptibles de tener condición de sujeto pasivo del IVA:

• Las personas o entidades que realicen las actividades empresariales o profesionales, excepto quienes realicen exclusivamente entregas de bienes o prestaciones de servicios a título gratuito.
• Las sociedades mercantiles, salvo prueba de lo contrario.
• Quienes realicen una o varias entregas de bienes o prestaciones de servicios que supongan la explotación de un bien corporal o incorporal con el fin de obtener ingresos continuados en el tiempo (en particular, tendrán dicha consideración los arrendadores de bienes).
• Quienes efectúen la urbanización de terrenos o la promoción, construcción o rehabilitación de edificaciones destinadas, en todos los casos, a su venta, adjudicación o cesión por cualquier título, aunque sea ocasionalmente.
• Quienes realicen a título ocasional las entregas de medios de transporte nuevos exentas del impuesto.

¿Cuáles son las obligaciones del sujeto pasivo?

Tal y como analizaremos a continuación, es importante distinguir la persona o entidad que realiza las operaciones sujetas y la obligada al cumplimiento de las obligaciones tributarias, que es a quien calificaremos como sujeto pasivo y tendrá la obligación de pagar el impuesto y de cumplir con el resto de obligaciones formales.

Los sujetos pasivos del IVA estarán obligados, con los requisitos, límites y condiciones que se determinen reglamentariamente, a:

• Presentar declaraciones relativas al comienzo, modificación y cese de las actividades que determinen su sujeción al impuesto.
• Solicitar de la Administración el número de identificación fiscal, comunicarlo y acreditarlo en los supuestos que se establezcan.
• Expedir y entregar factura de todas sus operaciones, ajustada a lo que se determine reglamentariamente. 
• Llevar la contabilidad y los registros que se establezcan en la forma definida reglamentariamente, sin perjuicio de lo dispuesto en el Código de Comercio y demás normas contables.
• Presentar periódicamente, o a requerimiento de la Administración, información relativa a sus operaciones económicas con terceras personas y, en particular, una declaración recapitulativa de operaciones intracomunitarias.
• Presentar las declaraciones-liquidaciones correspondientes e ingresar el importe del impuesto resultante.

¿Qué modelos debe utilizar el sujeto pasivo y qué debe comunicar?

En primer lugar, y con motivo del inicio de sus operaciones, el sujeto pasivo deberá comunicar su alta como sujeto pasivo mediante el modelo 030/036.

A partir de este momento, tendrá la obligación de presentar las correspondientes declaraciones periódicas, con carácter general, mediante el modelo 303 de Autoliquidación del Impuesto sobre el Valor Añadido, así como el modelo 390 de Resumen Anual.

Respecto a la fecha de presentación de las autoliquidaciones (modelo 303), con carácter general, estas se presentarán de manera trimestral:

• Del 1 al 20 del mes siguiente al período de liquidación (abril, julio, octubre).
• La autoliquidación del cuarto trimestre se presentará del 1 al 30 de enero.

Si se trata de autoliquidaciones mensuales, principalmente para grandes empresas y sujetos pasivos acogidos a Régimen de Devolución Mensual (REDEME):

• Del 1 al 30 del mes siguiente al período de liquidación, o hasta el último día del mes de febrero en el caso de la autoliquidación correspondiente al mes de enero.

En caso de que el último día de presentación de la autoliquidación de IVA sea inhábil (el sábado es día inhábil) la fecha límite de presentación se traslada al día hábil inmediato posterior.

Para la cumplimentación del modelo 303, necesitaremos recopilar todas las facturas emitidas y recibidas relacionadas con la actividad del sujeto pasivo. Con esta información podremos obtener el desglose del IVA repercutido e Iva soportado y por diferencias la cuota a ingresar o compensar/devolver en cada periodo impositivo.

¿Qué significa la inversión del sujeto pasivo?

Tal y como hemos comentado anteriormente, con carácter general se considerará sujeto pasivo del IVA a las personas físicas o jurídicas, que tengan la condición de empresarios o profesionales y realicen operaciones de entrega de bienes o prestaciones de servicios sujetas al IVA.

Sin embargo, existen determinadas situaciones en las que el sujeto pasivo será el empresario o profesional para quienes se realicen determinadas entregas de bienes o prestaciones de servicios sujetas al IVA, produciéndose lo que se conoce como inversión del sujeto pasivo. 

Estas operaciones serán objeto de su correspondiente desglose específico en las declaraciones periódicas a presentar.

¿Cuándo y cómo se produce la inversión del sujeto pasivo?

De acuerdo con lo establecido en el artículo 84.Uno.2º de la LIVA, se establecen varios supuestos en los que el sujeto pasivo IVA no es el empresario o profesional que efectúa las operaciones sino, en principio, y dejando a salvo las excepciones contenidas en dicho precepto, el destinatario de las mismas, por lo que ha de considerar como IVA devengado en sus autoliquidaciones las cuotas del impuesto y, en su caso, como IVA soportado deducible. 

Los casos que podemos encontrar son principalmente los siguientes:

• Operaciones efectuadas por personas o entidades no establecidas en el territorio de aplicación del IVA.
• Operaciones de entregas de oro sin elaborar y de productos semielaborados de oro.
• Entregas de gas y electricidad y de calor o de frío.
• Operaciones relacionadas con los materiales de recuperación.
• Prestaciones de servicios relativas a derechos de emisión de gases efecto invernadero.
• Determinadas entregas de bienes inmuebles.
• Determinadas ejecuciones de obras inmobiliarias.
• Determinadas entregas de los siguientes bienes: plata, platino y paladio, teléfonos móviles consolas de videojuegos, ordenadores portátiles y tabletas digitales.

¿Cómo se emite una factura con inversión del sujeto pasivo?

Aquel empresario o profesional que realice una operación en la que resulte de aplicación la inversión del sujeto pasivo expuesta en los apartados anteriores, deberá emitir la factura correspondiente teniendo en cuenta las siguientes particularidades: 

• La factura se emitirá en todo caso sin IVA, consignando, por tanto, solo se indicará la base imponible.
• Deberá cumplir con todos y cada uno de los requisitos establecidos en el Reglamento de Facturación, entre ellos, es obligatorio indicar el Número de identificación fiscal (NIF) del destinatario.
• Debe aparecer la mención expresa: “inversión del sujeto pasivo” y la normativa aplicable: “Operación con inversión del sujeto pasivo conforme al Art. 84.Uno.2º LIVA”.
  

¿Qué pasa si recibo una factura con inversión de sujeto pasivo?

Al recibir una factura con inversión del sujeto pasivo en la que, por defecto, el receptor se convierte en sujeto pasivo del impuesto, deberá repercutir el IVA correspondiente a esa operación (auto repercusión) y, de manera simultánea, proceder a la deducción de la correspondiente cuota de IVA soportado.

En cualquier caso, dada la casuística y complejidad de este impuesto, aconsejamos siempre contactar y consultar con vuestros asesores el tratamiento específico a efectos de IVA de cada una de estas operaciones.

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